La Commissione tributaria regionale di Roma, Sezione XXVI, ha. emesso la seguente Sentenza sull'appello n. 1664/06, depositato il 6 aprile 2006, avverso la sentenza n. 196/62/2005 emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Roma., proposto dall'Agenzia delle Entrate, Ufficio di Roma 4; controparte S.S., domiciliato a Verona e difeso da Dott. L.F, Roma.
Atti impugnati: cartella di pagamento n. 097500356850-3581301 Irpef 1991.
Svolgimento del processo
L''Agenzia delle Entrate Roma 4 appella la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Roma 62195 del 28 settembre 2005, relativa alla cartella di pagamento n. 3581301 per Irpef anno di imposta 1991.
I Primi Giudici avevano ritenuto che, essendo stata la cartella notificata il 27 novembre 1998, e cioè oltre il termine di prescrizione quinquennale per l'accertamento ex art. 43 del D.P.R. n. 600/1973, la rettifica iscritta a ruolo ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973, è da considerarsi decaduta.
L'ufficio ritiene invece che i termini di cui agli artt. 17 del D.P.R. n. 602/1973 e 43 dei D.P.R. n. 600/1973, anche per quanto riguarda le rettifiche ex art. 36-bis del D.PR, n. 600/1973, sarebbero meramente ordinatori, essendo sufficiente che nel termine prescri-zionale i ruoli siano consegnati all'Intendente di finanza o all'esattore.
Ogni termine concernente la notificazione della cartella esattoriale riguarderebbe eventualmente soltanto il rapporto interno amministrazione-concessionaria sul discarico delle quote inesigibili.
Inoltre, eventuali vizi di notificazione della cartella esat-toriale comporterebbero la necessaria integrazione del contraddittorio nei confronti del concessionario del servizio di riscossione dei tributi, essendo questi il legittimato passivo, rispetto ad eccezioni di nullità della notificazione, mentre l'ufficio sarebbe esclusivamente legittimato passivo per quanto riguarda l'esistenza e la legittimità della pretesa tributaria sostanziale.
Il sig. S.S. si è costituito con proprie controdeduzioni, sostenendo la tesi dia-metralmente opposta a quella dell'ufficio.
Lo stesso sig. S.S. ha chiesto la trattazione dell'appello in pubblica udienza.
Motivi della decisione
La questione se i ruoli resi esecutivi ai sensi degli arti. 17 del DPR. n. 602/1973 e 43 del D P.R. n. 600/1973, debbano o meno essere notificati nei termini derivanti dal loro combinato disposto (31 dicembre del quarto anno successivo dalla presentazione della dichiarazione fiscale) è stata definitivamente risolta dalla Cassazione a Sezioni Unite con la sentenza n. 21498 del 23 settembre-12 novembre 2004.
Per quanto riguarda le rettifiche eseguite in forza dell'art. 36-bis, non è sufficiente che nel termine suddetto i ruoli siano resi esecutivi con la consegna all'esattore, ma debbono nello stesso termine essere notificati al contribuente a pena di decadenza.
Per quanto riguarda la notificazione della cartella esattoriale, anche ai sensi dell’art. 25 del D.P.R. n. 602/1973, la cartella deve essere comunque notificata nel termine di legge dal Concessionario al contribuente (nel testo anteriore al D.Lgs. n. 46/1999 "entro il giorno cinque dei mese successivo a quello nel corso del quale il ruolo gli è stato consegnato")
Questa Commissione non ritiene di poter condividere la tesi secondo la quale, trattandosi di un vizio di notificazione imputabile al concessionario, questi debba necessariamente essere chiamato ad integrare il contraddittorio a pena di improcedibilità del ricorso o dell'appello.
L'ente creditore rimane pur sempre la Pubblica Amministrazione nelle sue varie articolazioni (Stato-regione-provincia-comune-eccetera), e, in quanto domina della pretesa impositiva, qualora si serva di un mandatario (il cosiddetto "braccio esecutivo" dell'ente creditore), quale la concessionaria per la riscossione, ai fini della sola materiale esazione del tributo dovuto, sarà onere della stessa amministrazione titolare del credito tributario ad eventualmente agire per il risarcimento del danno nei confronti del mandatario-concessionario, base ad un rapporto interno rispetto al quale il terzo contribuente rimane del tutto estraneo (per inciso, il danno potrebbe consistere in una somma anche superiore alla cosiddetta "quota inesigibile").
Alcuni precedenti apparentemente contrari della Corte di Cassazione (Cass. civ. n. 14669/2005 e Cass. civ. n.. 6450/2002 in tema di legittimazione passiva della concessionaria vanno interpretati correttamente).
È bensì vero che in caso di vizi propri della cartella esattoriale, qualora venga citata in giudizio solo la concessionaria, la legittimazione passiva della concessionaria sussiste "esclusivamente" nell'ipotesi in cui si ritenga che gli asseriti vizi della cartella siano imputabili all'attività della concessionaria stessa.
Ma, qualora l'amministrazione, titolare della pretesa erariale, qualifichi il vizio in causa come attinente alla formazione e/o alla notificazione dello strumento riscossivo, proprio in forza della ritenuta legittimazione passiva della concessionaria, dovrà (rectius: dovrebbe) essa far valere la responsabilità della concessionaria per un suo difetto di diligenza nell'osservanza dei requisiti materiali richiesti per la valida formazione della cartella stessa e/o per la sua notificazione.
È noto che, per quanto riguarda l'osservanza dei termini per la notifica, la concessionaria risponderà per colpa nei confronti dell'amministrazione concedente, non ottenendo in sede di giudizio di rendiconto il rimborso della quota "non riscossa" dal contribuente, a causa di un proprio difetto di diligenza e nella stessa misura della quota dive-nuta inesigibile.
Certamente, il concessionario chiamato in causa, per esempio in relazione ad un vizio relativo alla preliminare attività accertativa, potrà eccepire validamente il proprio difetto di legittimazione passiva.
Però, per quanto riguarda l'eccezione più frequentemente dibattuta nel processo tributario in materia di inosservanza dei termini per la notificazione, chiaramente l'amministrazione concedente non ha alcun interesse sostanziale alla chiamata in garanzia o alla integrazione del contraddittorio, posto che comunque la propria posizione rimane tutelata in sede di giudizio di rendiconto contabile tramite il rifiuto di restituire alla concessionaria le quote inesigibili da questa pagate anticipatamente, in base al principio del "riscosso per il non riscosso": non potrà tuttavia l'amministrazione formulare una propria eccezione di difetto di legittimazione passiva, po-sto che l'eccezione è riservata esclusivamente alla concessionaria nel caso opposto in cui sia chiamata in giudizio senza che ne ricorrano i presupposti.
La questione diventa ancora più chiara ove si pensi che il termine per la notificazione decorre dalla data di consegna o di esecutività dei, ruoli, atti esclusivamente interni al rapporto tra concedente-concessionaria, attinenti ad operazioni interne conoscibili solo a posteriori dal contribuente, in base ad una dichiarazione unilaterale della conces-sionaria stessa, la cui verifica preventiva gli è comunque impedita anche ove volesse fare ricorso alla normativa sulla trasparenza degli atti amministrativi (L. n. 241/1990) rispetto alle quali il contribuente è un terzo, ripetesi, completamente estraneo, comunque si voglia inquadrare il rapporto concedente-concessionaria, se nello schema classico del mandato civilistico oppure nel più ampio rapporto di concessione amministrativa di tipo pubblicistico.
Se interpretata correttamente, nulla toglie o aggiun-ge al ragionamento che precede la massima di cui Cass. civ. n. 14669 del 12 luglio 2005.
Stabilito pertanto quanto sopra, l'ap-pello dell'Agenzia delle Entrate non appare sorretto da alcuna valida eccezione.
La mancata costituzione dell'appellato sugge-risce come equa la compensazione delle spese.
P.Q.M.
questa Commissione tributaria del Lazio, Sez. XXVI, così prov-vede: a) rigetta l'appello dell'ufficio; b) compensa le spese.